Kompensācija par līguma pirmstermiņa izbeigšanu un PVN

Nepieciešamība pirms termiņa izbeigt līgumu var rasties dažādu iemeslu dēļ – sadarbības partneris nepilda līgumu vai līguma izpildījums ir neatbilstošs līguma prasībām, tāpat iemesli var būt saistīti arī ar paša komersanta darbību vai izmaiņām tirgū. Īpaši aktuāls šis jautājums kļuvis Covid-19 izplatības apstākļos.

Risinot līguma pirmstermiņa izbeigšanas jautājumus, nedrīkst aizmirst par pievienotās vērtības nodokli (PVN). Pievienotās vērtības nodokļa likumā (PVN likums) nav tieši noteikts, vai kompensācijai, ko viena puse maksā otrai līguma pirmstermiņa izbeigšanas gadījumā, jāpiemēro PVN.

Līdzšinējā prakse

Valsts ieņēmumu dienests (VID) 2014. gada 11. jūlija uzziņā skaidrojis, ka “kompensācija par pirmstermiņa nomas līguma laušanu netiek uzskatīta par pakalpojuma sniegšanu par atlīdzību, kas būtu ar PVN apliekams darījums PVN likuma 5. panta 1. daļas 2. punkta izpratnē. Ņemot vērā minēto, darījumam, kas pēc ekonomiskā satura un būtības nav uzskatāms par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu par atlīdzību, PVN likuma normas nav piemērojamas.”

Lietā, kurā sniegta minētā VID uzziņa, nomas līgums tika izbeigts pēc nomnieka iniciatīvas. Nomas līgumā nebija paredzētas nomnieka tiesības vienpusēji pirms termiņa izbeigt līgumu, kā arī nebija noteikti nekādi maksājumi, kas iznomātājam varētu pienākties, ja nomnieks vienpusēji atkāptos no līguma. Kompensācijas apmērs tika noteikts, pusēm vienojoties par līguma pirmstermiņa izbeigšanu. Iesniegumā VID uzziņas pieprasītājs bija norādījis, ka “[..] izmaksājamās kompensācijas mērķis bija atlīdzināt iespējamo negūto peļņu, ko SIA “B” (iznomātājs) varētu gūt laikā no telpu atdošanas brīža līdz 2017. gada 1. martam, vai kompensēt citus izdevumus.”

Arī Padomes direktīvā 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (PVN direktīva) noteikts, ka šis nodoklis jāmaksā par pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs. Pakalpojumu sniegšana tiek veikta par atlīdzību šīs tiesību normas izpratnē tikai tad, ja starp pakalpojuma sniedzēju un tā saņēmēju pastāv tiesiskas attiecības, kurās notiek savstarpējs izpildījums, un pakalpojumu sniedzēja saņemtā samaksa ir faktiska atlīdzība par saņēmējam sniegtu individualizējamu pakalpojumu.

Tiesas interpretē dažādi

Tiktāl varētu šķist, ka PVN piemērošana šāda veida kompensācijām ir skaidra un nerada PVN riskus. Tomēr pēdējo gadu laikā pieņemtie Eiropas Savienības Tiesas (EST) spriedumi rāda, ka jautājums nebūt nav tik vienkāršs. Situācija vēl neskaidrāka kļuva pēc EST 2020. gada 11. jūnija sprieduma lietā C-43/19.

EST jau savos iepriekšējos 2018. gada un 2019. gada spriedumos norādīja, ka līgumā iepriekš noteiktā summa, ko pakalpojuma sniedzējs saņem, ja klients priekšlaicīgi izbeidz vai klienta dēļ pirms termiņa tiek izbeigts uz noteiktu laiku noslēgts līgums, kas atbilst summai, ko pakalpojuma sniedzējs būtu saņēmis atlikušajā līguma darbības laikā, jāuzskata par atlīdzību par pakalpojumu sniegšanu, kam piemērojams PVN (2018. gada 22. novembra spriedums lietā C-295/17 un 2019. gada 3. jūlija spriedums lietā C-242/18).

Arī lietā C-43/19 bija strīds par PVN piemērošanu kompensācijai, kas klientiem jāmaksā pakalpojuma sniedzējam pirmstermiņa līguma izbeigšanas gadījumā. Maksājamās kompensācijas apmērs bija noteikts līgumā un tika aprēķināts atbilstoši Portugāles normatīvajos aktos noteiktajiem kritērijiem. Izvērtējot lietas faktiskos apstākļus, EST secināja, ka šāda veida kompensācijām jāpiemēro PVN.

No lietas faktiskajiem apstākļiem izriet, ka pienākums maksāt kompensāciju līguma pirmstermiņa izbeigšanas gadījumā izriet no tā, ka pakalpojuma sniedzējs piedāvāja izdevīgākus komerciālos noteikumus ar nosacījumu, ka līgums tiek slēgts uz noteiktu minimālo termiņu. Šī iemesla dēļ EST uzskatīja, ka priekšlaicīgas līguma izbeigšanas kompensācijas mērķis ir nodrošināt pakalpojuma sniedzējam minimālo līgumisko atlīdzību par sniegto pakalpojumu. EST uzskatīja, ka no faktiskajiem apstākļiem izriet, ka pakalpojuma sniedzējs nosaka sava pakalpojuma cenu un ikmēneša maksājumus, ņemot vērā šī pakalpojuma izmaksas un minimālo līgumisko saistību ilgumu. Šī iemesla dēļ EST ieskatā summa, kas jāmaksā priekšlaicīgas līguma izbeigšanas gadījumā, jāuzskata par cenas, ko klients apņēmies maksāt par to, ka pakalpojuma sniedzējs izpilda savas līgumsaistības, neatņemamu sastāvdaļu. EST nepiekrita pakalpojuma sniedzējam, ka maksājamā summa ir zaudējumu kompensācija.

Vērtējot PVN piemērošanu kompensācijām, kas tiek maksātas līguma pirmstermiņa izbeigšanas gadījumā, jāpatur prātā, ka atbilstoši PVN likuma 1. panta 14. daļai (un arī PVN direktīvai) par pakalpojumu uzskata arī saistības atturēties no kādas darbības vai rīcības vai pieļaut kādu darbību vai rīcību.

Apvienotās Karalistes (AK) tiesas, vēsturiski vērtējot PVN piemērošanu kompensācijām, kas tiek maksātas līguma pirmstermiņa izbeigšanas gadījumā, uzsvaru liek uz to, vai ir konstatējama piegāde, par kuru tiek maksāta kompensācija. “Holiday Inns, Ltd” 1993. gada VATTR 321 lietā viesnīcas īpašnieks samaksāja kompensāciju viesnīcas apsaimniekotājam, lai tas piekristu pirmstermiņa līguma izbeigšanai. Pašā apsaimniekošanas līgumā pirmstermiņa izbeigšana nebija paredzēta. Sarunu rezultātā puses noslēdza atsevišķu vienošanos par līguma izbeigšanu un kompensāciju, kuru viesnīcas īpašnieks samaksāja apsaimniekotājam par līguma pirmstermiņa izbeigšanu. AK tiesa secināja, ka kompensācijai jāpiemēro PVN, jo ir konstatējama piegāde PVN vajadzībām. Proti, viesnīcas īpašnieks atgūst viesnīcu, kuru neapgrūtina ar apsaimniekotāju noslēgtais līgums.

Ievērojot tiesu praksi, AK nodokļu iestāde savos skaidrojumos norādījusi, ka PVN nav jāmaksā, ja līgums jau sākotnēji paredz iespēju pirms termiņa izbeigt līgumu, attiecīgajai pusei samaksājot zaudējumu kompensāciju. Savukārt, ja līgumā tas nav paredzēts un pusēm ir nepieciešams atsevišķi vienoties par līguma izbeigšanu un atbilstošu kompensācijas apmēru, tad kompensācijai ir piemērojams PVN.

Saskaņā ar pēdējiem EST spriedumiem šāda pieeja tiek uzskatīta par pārāk vienkāršotu un tiek norādīts uz nepieciešamību pārskatīt esošās vadlīnijas. EST spriedumi liecina, ka PVN var būt maksājams arī tad, ja pirmstermiņa līguma izbeigšanas tiesības ir pielīgtas jau sākotnējā līgumā. Ņemot vērā EST spriedumus, lielāka uzmanība būtu pievēršama tam, vai līguma izbeigšanas gadījumā maksājamā kompensācija pēc savas ekonomiskās būtības ir daļa no sākotnēji nolīgtās cenas par sniedzamajiem pakalpojumiem.

Vai kompensācija?

Ņemot vērā minēto EST tiesu praksi, arī VID būtu vēlams sniegt niansētāku skaidrojumu par PVN piemērošanu tipiskākajos gadījumos, kad tiek maksāta kompensācija par pirmstermiņa līguma izbeigšanu.

Neskaidrības par PVN piemērošanu šādām kompensācijām rada riskus abām pusēm. Ja PVN netiek piemērots, tad negatīvas sekas var rasties kompensācijas saņēmējam. Ja PVN tiek piemērots, tad negatīvas sekas var iestāties kompensācijas maksātājam, jo var tikt apšaubītas tā tiesības atskaitīt kā priekšnodokli samaksāto PVN.

Jāpatur prātā arī tas, ka, ievērojot likuma “Par nodokļiem un nodevām” 23. panta 14. daļā ietverto principu “būtība pār formu”, strīdus gadījumā noteicošā būs maksājuma ekonomiskā būtība. Līdz ar to maksājuma nosaukšana par līgumsodu vai zaudējumu kompensāciju vien var nebūt pietiekama, lai risinātu PVN jautājumu.

Lai izvairītos no negatīvām nodokļu sekām, šim jautājumam savlaicīgi jāpievērš uzmanība, gan izstrādājot sākotnējo līgumu, gan risinot sarunas par līguma pirmstermiņa izbeigšanu, ja pašā līgumā šādas tiesības nav paredzētas.

Publikācija: ifinanses.lv