Atkārtots pieteikums PVN atmaksai

Senāta 2023. gada 9. oktobra spriedums lietā SKA-171/2023 raisīja ne vien publisku diskusiju juristu un nodokļu konsultantu starpā, bet arī nodokļu maksātāju bažas par to, ka turpmāk vairs nebūs iespējams iesniegt atkārtotu pievienotās vērtības nodokļa (PVN) atmaksas pieteikumu. Tomēr pavisam nesen stājies spēkā pirmās instances tiesas spriedums, kas bažas kliedē.

Pēc Senāta sprieduma tika izteikti viedokļi, ka situācijās, kad Valsts ieņēmumu dienests (VID) atteiktu PVN pārmaksas atmaksu, nodokļu maksātājam būtu dota iespēja viena mēneša laikā šo lēmumu apstrīdēt, bet ne tiesību aktos noteiktajā termiņā vērsties ar atkārtotu pieteikumu par to pašu periodu vai priekšmetu.

Senāta secinājumi

Senāts ar spriedumu lietā SKA-171/2023 ir precizējis VID lēmumu par PVN pārmaksas neapstiprināšanas juridisko dabu. Lai novērtētu, kāda veida prasījums nodokļu maksātājiem pastāv strīdos par PVN pārmaksas apstiprināšanu un atmaksu, Senāts vispirms analizējis, kas pēc būtības ir PVN pārmaksa un VID atteikumi to apstiprināt.

Pamatojoties uz PVN neitralitātes principu, kā arī PVN atskaitīšanas tiesībām kā PVN mehānisma neatņemamu sastāvdaļu, ko principā nevar ierobežot, Senāts secinājis, ka gadījumos, ja ir izveidojusies PVN pārmaksa, VID var veikt pārbaudi par tās pamatotību un lemt par pārmaksas “apstiprināšanu”. Taču, ievērojot minētos principus, neapstiprinot un neatmaksājot PVN pārmaksu, VID pēc būtības nevis atsaka izdot labvēlīgu administratīvo aktu par tiesībām uz PVN pārmaksas atmaksu (šādas tiesības nodokļu maksātājam pastāv jau uz darījumu un deklarāciju pamata), bet gan izdod nelabvēlīgu administratīvo aktu, ar kuru atsaka atzīt un īstenot šādas tiesības.

Tādēļ Senāts uzsvēris, ka neatkarīgi no tā, vai ar priekšnodokļa atskaitīšanas tiesību liegumu ir pamatots lēmums par papildu PVN aprēķinu vai PVN pārmaksas apstiprināšanas un atmaksas atteikums, VID tas ir jāuztver kā nodokļa maksātājam piemītošu un likumā noteikti paredzētu tiesību liegšana, kas ir pamatojama kā nelabvēlīgs administratīvais akts.

Minētais VID atteikuma juridiskās dabas novērtējums ir būtisks divu iemeslu dēļ. Pirmkārt, nelabvēlīgi administratīvi akti ietekmē personu tiesības vērsties ar atkārtotiem prasījumiem par tādu pašu priekšmetu. Otrkārt, nelabvēlīgu administratīvo aktu kontrole tiesā ir aprobežota ar to pamatojumu, ko iestāde ir ietvērusi administratīvajā aktā. Tādēļ pirmšķietami nodokļu maksātāju satraukums par iespējām vai drīzāk neiespējamību vērsties ar atkārtotu PVN atmaksas pieprasījumu šķiet saprotams. Vienlaikus Senāts sniedzis būtisku norādi par šo lēmumu juridisko dabu pēc būtības un pēc ārējās procesuālās formas.

Proti, Senāts uzsvēris, ka situācijā, kad VID neapstiprina PVN pārmaksas atmaksu, “pieteikuma priekšmets tiesā tikai pēc ārējās procesuālās formas ir par labvēlīga administratīvā akta izdošanu. Būtībā tas ir prasījums VID neierobežot personai piemītošās tiesības un izpildīt no deklarācijām izrietošās saistības, un nodokļa maksātājs vēršas tiesā, lai pārbaudītu VID pamatojumu pārmaksas neapstiprināšanai (nelabvēlīgam lēmumam). Vēl vispārīgāk to var formulēt kā prasījumu atdot personas īpašumu, kura neatdošanas pamatojums arī ir vienīgais strīdus priekšmets tiesā.” Tātad tiesa ir veikusi skaidru, taču nepieciešamu nošķīrumu starp PVN pārmaksas atteikumu juridisko dabu pēc to ārējās formas un pēc būtības. Turklāt Senāts turpmākajos sprieduma secinājumos norādījis, ka šāds nošķīrums ir nepieciešams, lai konkretizētu tiesas pārbaudes robežas par PVN atmaksas tiesību liegšanas lēmumiem. Proti, tiesas drīkst vērtēt vienīgi tādu pamatojumu, kas ir iekļauts PVN atmaksas atteikumā.

Pirms šī sprieduma pieņemšanas tiesai bija jāvērtē personu tiesības uz PVN atmaksu pēc būtības, neatkarīgi no VID norādītā atteikuma iemesla, jo pastāvēja uzskats, ka PVN atmaksas atteikums arī pēc būtības jeb satura tiek uzskatīts par labvēlīgu administratīvo aktu. Savukārt turpmāk tiesai pārbaudes apjoma robežas noteiks VID lēmumā norādītais pamatojums. Tādēļ tieši uz VID šobrīd gulsies izteikti lielāka atbildība izvērtēt PVN atmaksas pieteikumus detalizētāk, ņemot vērā visus iespējamos atteikuma iemeslus, nevis tiesvedības gadījumā argumentēt ar jauniem, iepriekš nekonstatētiem iebildumiem.

Administratīvās tiesas viedoklis

Lai gan kopš Senāta sprieduma pieņemšanas vēl nav pagājis pat pusgads, Administratīvā tiesa jau ir piemērojusi attiecīgās Senāta atziņas praksē.

Administratīvās tiesas 2024.gada 9.februāra spriedumā lietā A420160223 izskatīta situācija, kurā VID bija atteicis izskatīt uzņēmuma atkārtotu PVN atmaksas iesniegumu pēc būtības. VID argumentējis, ka šāds atkārtots iesniegums pēc būtības ir pirmreizējā iesnieguma “labojums”, tādēļ tad, ja sākotnējais PVN atmaksas jautājums jau ir izskatīts, šādi labojumi vairs netiek vērtēti. Nepiekrītot VID atteikumam skatīt jautājumu pēc būtības atkārtoti, uzņēmums vērsies tiesā.

Vispirms jānorāda, ka tiesa apstiprinājusi uzņēmuma uzskatu, ka ne Pievienotās vērtības nodokļa likums, ne vispārējā Administratīvā procesa likumā ietvertā tiesiskā regulējuma normas neparedz neizskatīt termiņā iesniegtu nodokļa atmaksas pieteikumu tādēļ, ka tas iesniegts atkārtoti un iepriekš iestāde attiecībā uz šādu pieteikumu jau pieņēmusi negatīvu lēmumu (atteikumu). Tāpat tiesa norādījusi, ka par labojumu būtu uzskatāmi vien tādi papildinājumi, kas ir iesniegti līdz brīdim, kad VID pieņem lēmumu pēc būtības.

Savukārt, piemērojot minētās Senāta atziņas, tiesa apstiprinājusi PVN atmaksas atteikumu juridiskā vērtējuma duālo raksturu. Proti, Administratīvā tiesa norādījusi, ka, lai gan prasījums formāli ir par labvēlīga administratīva akta izdošanu, VID un tiesa ir saistīti ar VID sniegto atteikuma pamatojumu. Arī tad, ja procesuāli lieta ir par labvēlīga administratīva akta izdošanu par tiesībām uz PVN pārmaksas atmaksu, tiesai nav pēc savas iniciatīvas jāpārbauda visi iespējamie šķēršļi, kas varētu būt par pamatu PVN atmaksas liegšanai.

Turklāt tiesa piekritusi uzņēmumam, ka šīs Senāta atziņas nav interpretējamas formāli. Proti, tiesa nav saskatījusi, ka minētās atziņas par PVN atmaksas atteikuma tiesisko dabu novestu pie atšķirīga vērtējuma attiecībā uz uzņēmuma tiesībām vērsties iestādē ar atkārtotu PVN atmaksas prasījumu. Senāta atziņas ir vērstas uz jautājumu par tiesas kontroles robežām gadījumos, kad VID atteicis nodokļa atmaksu, tomēr no tām neizriet norādes par nepieciešamību pārskatīt tiesā skatāmā pieteikuma priekšmeta (prasījuma) veidu, tādēļ arī process iestādē joprojām novērtējams atbilstoši procesuālajai kārtībai, kādā prasāma labvēlīga administratīvā akta izdošana.

Zīmīgi, ka VID minēto pirmās instances tiesas spriedumu nav pārsūdzējis un tas ir stājies spēkā, tādēļ netieši var secināt, ka arī VID piekrīt šādai Senāta atziņu interpretācijai. Tādējādi Senāta spriedums nenoliedzami ievieš izmaiņas PVN atmaksas pieteikumu izvērtēšanā. Taču, vērtējot tiesu prakses atziņas sistēmiski, šādas izmaiņas drīzāk ir labvēlīgas nodokļu maksātājiem. proti, tiem netiek liegtas iespējas atkārtoti vērsties ar PVN atmaksas iesniegumiem. Savukārt VID ir jāveic ievērojami rūpīgāki attiecīgo iesniegumu izvērtējumi, lai novērtētu visus iespējamos šķēršļus PVN atmaksas liegšanai. Pretējā gadījumā, ja VID paļaujas uz vienu iebildumu, kas tiesvedības gaitā tiek atspēkots, ne VID, ne tiesa nedrīkst vērtēt citus aspektus, kas, iespējams, liegtu PVN atmaksu. Tādēļ nodokļu maksātājam jau ar VID sākotnējo lēmumu ir skaidrs, par kuru no iebildumiem potenciāli strīdēties tiesā, ja VID lēmumam nepiekrīt.

Publikācija: ifinanses.lv