Euroopa Liidu käibemaksudirektiivis sätestatud digitaalselt osutatavate teenuste käibemaksuga maksustamise regulatsiooni vastavus OECD raamtingimustele

Järgnev artikkel avaldati 2014 aasta novembrikuus ilmunud Eesti ainsas maksuajakirjas MaksuMaksja.

Üleilmastumine ja tehnoloogia areng on loonud soodsad tingimused elektroonilise kaubanduse hüppeliseks kasvuks. Viimase kümne aasta jooksul on digitaalselt osutatavate teenuste käive järsult kasvanud, mis omakorda on oluliselt mõjutanud riigi suutlikkust tarbimist maksustada. Seetõttu on elektroonilise kaubanduse märgatav kasv toonud kaasa ka paradigma vahetuse tarbimise maksustamisel.

Nimelt rakendatakse Euroopa Liidus alates 01.01.2015 digitaalselt osutatavate teenuste käibe tekkimise koha määramisel täiemahuliselt sihtkohamaa printsiipi. Kuni 31.12.2014 kasutatakse käibe tekkimise koha määramisel üheaegselt sihtkohamaa ja lähtekohamaa printsiipe ning teises riigis asuvale tarbijale (B2C) osutatud telekommunikatsiooni-, ringhäälingu- ja teiste elektrooniliste teenuste puhul maksustatakse teenus lihtsuse huvides teenuse osutaja liikmesriigis. Sisuliselt tuleb alates 01.01.2015 kõikidel digitaalselt osutatavate teenuste pakkujatel teha kindlaks, kus on kliendi asu- või elukoht ja millise liikmesriigi maksumäära tuleb kohaldada, sõltumata sellest, kus teenuse osutaja ise on registreeritud või kus on sellise äriühingu asukoht.

Käibe tekkimise jurisdiktsiooni määramine on eriti oluline just piiriüleste tehingute puhul, kuna olukorras, kus jurisdiktsioonid määratlevad digitaalselt osutatavate teenuste tarnega seotud aspekte erinevalt, võib esineda teenuste topeltmaksustamist või tahtmatut mittemaksustamist. Ükski muu tegur ei pärsi aga elektroonilist kaubandust rohkem kui digitaalselt osutatavate teenuste topeltmaksustamine. Seetõttu peaks topeltmaksustamise vältimine olema käibemaksu alusprintsiipide kõige tähtsam eemärk.

Kuivõrd elektrooniline kaubandus on üldjuhul piiriülene kaubandus ning paljud digitaalsed tarned väljuvad Euroopa Liidu piiridest, saab digitaalselt osutatavate teenuste tarbimise maksustamine efektiivselt toimida üksnes rahvusvaheliste kokkulepete alusel. Ainukese rahvusvahelise organisatsioonina on digitaalselt osutatavate teenuste käibemaksuga maksustamise problemaatikaga põhjalikult tegelenud OECD (Majanduskoostöö ja Arengu Organisatsioon). Seetõttu analüüsitaksegi käesolevas artiklis Euroopa Liidu digitaalselt osutatavate teenuste käibemaksu regulatsiooni vastavust rahvusvaheliselt kokku lepitud OECD elektroonilise kaubanduse maksustamise aluspõhimõtetele.

Digitaalselt osutatavad teenused

Digitaalselt osutatavaid teenuseid pakuvad elektroonilise kaubandusega tegelevad ettevõtjad. Elektrooniline kaubandus tervikuna on aga lai mõiste, mis hõlmab sisuliselt kõiki sidevahendite abil sõlmitud äritehinguid. Mõiste katab nii e-kaubanduse kui ka m-kaubanduse, kusjuures m-kaubanduse all mõistetakse mobiilse side vahendite abil teostatavaid digitaalseid tarneid.

Struktuurse käsitluse huvides loetakse käesolevas artiklis digitaalselt osutatavateks teenusteks (lihtsuse huvides edaspidi ka digitaalsed teenused) elektrooniliselt osutatavaid teenuseid, telekommunikatsiooniteenuseid, raadio- ja televisiooniringhäälinguteenuseid ja teisi traditsioonilisi teenuseid, mida infoühiskonnas osutatakse elektrooniliselt. Täpne digitaalsete teenuste määratlemine mõjutab käibe tekkimise kohta ehk seda, millisel riigil on õigus käive maksustada ja millise riigi kassasse maksusumma laekub. Seetõttu on oluline määratleda üheselt digitaalselt osutatavaid teenuseid ning teha kindlaks, millised teenused kuuluvad maksustamisele.

Määramatus digitaalselt osutatavate teenuste klassifitseerimisel mõjutab eelkõige just tarbijatele osutatud teenuste (B2C) käibemaksuga maksustamist. Mida suurem on ettevõtjate halduskoormus käibemaksu rakendamisel, seda suurem on aga ka majanduslik mõju osutatavatele teenustele – halduskoormus võib mõjutada teenuste hinnakujundust ja maksumust, kuna teenuste klassifitseerimisest sõltub ka rakendatav käibemaksumäär.

Euroopa Liidu seadusandja on digitaalsete teenuste määramisel otsustanud negatiivse defineerimise kasuks. Käibemaksudirektiivi[1] on koondatud üksnes näidisloetelu elektrooniliselt osutatavatest teenustest, mis ilma täiendavate rakendusaktideta muudab digitaalsete teenuste üksteisest eristamise komplitseerituks. Täpse loetelu esitamiseks tuleb arvestada seega mitmete käibemaksudirektiivi rakendusmäärustega, samas kui topeltmaksustamise või tahtmatu mittemaksustamise vältimiseks on aga äärmiselt oluline eristada elektrooniliselt osutatavaid teenuseid teistest digitaalselt osutatavatest teenustest.

Kuivõrd elektrooniliselt osutatavad teenused moodustavad digitaalsete teenuste käibest valdava osa, võib näitena tuua elektrooniliselt osutatavate teenuste definitsiooni: elektroonilisteks teenusteks loetakse teenuseid, mida osutatakse Interneti või muu arvutivõrgu kaudu ning mille laadist tingituna osutatakse neid peamiselt automaatselt ja minimaalse inimsekkumisega ning mida infotehnoloogia abita osutada ei saaks[2]. Sarnaselt sätestatakse ka teiste digitaalselt osutatavate teenuste nimekirjad. Tuleb aga tõdeda, et mida väiksem on teatud digitaalselt osutatava teenuse käive kogu digitaalselt osutatavate teenuste käibest, seda ebatäpsem on selliste teenuste maksustamise regulatsioon. Näiteks on äärmiselt keeruline eristada reklaamiteenuseid teistest elektroonilistest teenustest.

Digitaalsete teenuste mitmed erinevad kvalifitseerimisvõimalused raskendavad käibemaksu ühest ja lihtsat rakendamist, mistõttu ei tarvitse maksukohustuslastel olla täielikku kindlust pakutavate teenuste maksuõiguslikest tagajärgedest. Samuti võib digitaalselt osutatavate teenuste erinev ja ebaselge klassifitseerimine pakkuda võimaluse maksude optimeerimiseks piiriüleste tehingute puhul.

Üldreeglina olgu märgitud, et juhul kui teenuse osutaja ja saaja üksnes suhtlevad e-posti teel, ei muutu pakutav teenus sellest automaatselt elektrooniliselt osutatavaks teenuseks[3]. Seega näiteks ei kuulu professionaalsed konsultatsiooniteenused (advokaaditeenus, audiitorteenus jm) elektrooniliste teenuste hulka isegi siis, kui neid osutatakse e-posti teel. Omaette problemaatiline on aga segakäibe ning kaupade ja teenuste käibe eristamine just digitaalselt osutatavate teenuste puhul.

OECD digitaalselt osutatavate teenuste maksustamise aluspõhimõtted

1998. aasta oktoobris Ottawas peetud OECD ministrite konverentsil „A Borderless World: Realizing the Potential of Electronic Commerce“ leppisid OECD liikmesmaad rahanduskomisjoni tegevuse tulemusena kokku elektroonilise kaubanduse maksustamise põhiprintsiipides ja selles, et digitaalselt osutatavate teenuste maksustamise normistik kujundatakse traditsioonilisi maksunorme järgides.

Tulenevalt OECD 1998. aasta Ottawa digitaalselt osutatavate teenuste maksustamise raamtingimustest peaks digitaalselt osutatavate teenuste maksustamine tagama käibemaksu neutraalsuse, maksustamise efektiivsuse, õiguskindluse ja lihtsuse, käibemaksu regulatsiooni tõhususe ja õigluse ning paindlikkuse selleks, et vastata 21. sajandi tehnoloogilistele arengutele. On selge, et nimetatud printsiibid võivad osaliselt olla vastuolulised ning nende täielikku järgimist ei saa üheltki käibemaksuregulatsioonilt oodata, kuid need on laialdaselt aktsepteeritud hindamaks elektroonilise kaubanduse maksustamise õigusnormistikku. Kuivõrd rahvusvaheline õigus ei käsitle elektroonilise kaubanduse käibemaksuga maksustamist, on topeltmaksustamise ja tahtmatu mittemaksustamise vältimiseks vajalik kujundada riikide maksuregulatsioonid just rahvusvaheliselt kokku lepitud printsiipide alusel.

Elektroonilise kaubanduse maksustamine kaudsete maksudega peab olema mittediskrimineeriv, neutraalne ja üleliigseid maksuseaduse täitmise kulutusi vältiv. Digitaalsete teenuste osutamine, sõltumata tarneviisist, peab alluma samasugustele (või madalamatele) käibemaksumääradele kui tavapärane kaubandus. Samuti ei tohiks digitaalselt osutatavate teenuste käibemaksu regulatsioon tuua äriühingutele kaasa tavakaubandusega tegelevatest äriühingutest suuremaid halduskulusid. Käibemaks kui üldine tarbimismaks peaks hõlmama kõiki kaupu ja teenuseid kõikidel müügitasanditel ning kõik tarbimise vormid tuleks maksustada ühetaoliselt, mõjutamata seejuures inimeste tarbimisharjumusi. Seega peaks maksustamisõigus olema just sellel jurisdiktsioonil, kus tarbimine toimub.

Tarbimiskohta on võimalik aga mitmeti määratleda. Kõige selgemalt võiks tarbimiskohaks lugeda sellise jurisdiktsiooni, kus teenust reaalselt tarbitakse. Üheks selliseks kohaks võiks sobida tarbija elukohariik. Samas võib tarbimiskohta määrata ka sellise kohana, kus tarbija saab teenusest kasu. Sellise määratluse järgi võib tarbimiskoht olla mõnes muus jurisdiktsioonis kui tarbija tegelik elukoht. Näiteks võib tarbija teenusest kasu saada puhkusereisil, laevas või lennukis viibides. Viimaste puhul võib üleüldse tekkida küsimus täpse jurisdiktsiooni määratlemise võimalikkusest.

Elektroonilise kaubanduse ja digitaalsete teenuste käibe puhul tuuakse õiguskirjanduses välja mitmeid takistusi, mis muudavad tarbimiskoha määramise keeruliseks. Esmalt on vaja tuvastada teenuse käibe osapooled ning seejärel tarneliik ise. Osapoolte asukoha määramine võiks OECD nägemuses tugineda eelkõige järgmistele alustele:

1. teenuse osutaja asukoht on tema registrijärgses asukohas või püsivas tegevuskohas;
2. teenuse saaja asukoht on samuti tema registrijärgne asukoht või püsiv tegevuskoht;
3. mittemaksukohustuslasest teenuse saaja asukoht on jurisdiktsioon, kus on tarbija elukoht.

Digitaalselt osutatavate teenuste puhul on sageli aga tõenäoline, et tarne ei toimunud eelnimetatud asukohtade vahel. OECD peab digitaalselt osutatavate teenuste tarbimiskoha määramist selliste teenuste käibemaksuga maksustamise kõige keerulisemaks probleemiks[4]. Igal üksikul juhul võib teenuse tarbija ja tema asukoha kindlaksmääramine osutuda võimatuks või kaasa tuua ulatuslikud kulud teenuse osutajale. Kõrged kulud teenuseosutajatele tõstavad omakorda teenuse hinda, mistõttu suureneb maksudest kõrvalehoidumise risk ja seeläbi väheneb riigikassase laekuv tulu[5]. Hoolimata sihtkohamaa printsiibi rakendamise keerukusest toetavad selle rakendamist aga nii Euroopa Komisjon kui ka OECD ja WTO.

Euroopa Liidu regulatsioon digitaalselt osutatavate teenuste käibe tekkimise koha määramiseks

Kui üldjuhul asub käibe tekkimise koht liikmesriigis, kus toimub tarbimine (sihtkohamaa printsiip), siis 2014. aastani maksustatakse Euroopa Liidus teise riigi eratarbijale osutatud digitaalsed teenused teenuse osutaja jurisdiktsioonis (lähtekohamaa printsiip). Kõigi teenuste osutamise puhul peaks põhimõtteliselt maksustamise kohaks olema aga see koht, kus toimub tegelik tarbimine. Viimane tagaks ka piiriülese kaubanduse neutraalse maksustamise.

Sihtkohamaa printsiibi rakendamisel on vaja kindlaks teha teenuse tarbija asukoht ning olukorras, kus teenuse tegeliku kasutamise ja sellest kasu saamise koht on muus jurisdiktsioonis kui kliendi asukoht, võib teenuse maksustamisõigus tekkida hoopis sellel jurisdiktsioonil, kus teenust reaalselt tarbitakse ning kus sellest kasu saadakse. See tähendab, et olukorras, kui eratarbija ostab digitaalse teenuse reisil olles, tuleb teenus maksustada selles riigis, kus tarbija reaalselt teenust tarbis ja sellest kasu sai ning mitte tema elukohariigis. Näiteks võib Saksamaal alaliselt elav isik laadida e-raamatu oma nutiseadmesse Prantsusmaal puhkusereisil olles ning lugeda e-raamatut välisriigis.

Lähtekohamaa printsiibi rakendamine viib aga hoopis teistsugusele tulemusele – teenus maksustatakse selles jurisdiktsioonis, kus on teenuse osutaja asukoht või püsiv tegevuskoht. Esitatud näidet edasi arendades – kui Saksamaa tarbija ostab Prantsusmaal olles Amazon.com e-poest e-raamatu, tuleks teenus käibemaksuga maksustada selles riigis, kus e-pood on registreeritud või kus asub selle püsiv tegevuskoht. Väga raske on aga hinnata, mis riigi serverist reaalselt e-raamat alla laaditi.

Seni Euroopa Liidus kehtiv digitaalselt osutatavate teenuste lähtekohamaa printsiibist lähtuv maksustamine lahendaks küll mitmeid sihtkohamaa printsiibist lähtuva maksustamisega kaasnevad probleemid, kuid see ei vastaks käibemaksu põhiprintsiipidele, millest tähtsamaks loetakse tarbimise neutraalset maksustamist.

Enne 01.01.2010 kehtinud regulatsiooni alusel võimaldati Euroopa Liidu välistel teenuse pakkujatel registreerida end ühes vabalt valitud liikmesriigis selleks, et osutada digitaalseid teenuseid Euroopa Liidu tarbijatele. Kuivõrd üldreegli alusel kehtis lähtekohamaa printsiip käibe tekkimise koha ja seega ka maksumäära kindlakstegemisel, tekkis Euroopa Liidu välistel teenusepakkujatel konkurentsieelis Euroopa Liidus asukohta või püsivat tegevuskohta omavate teenusepakkujate ees. Euroopa Liidu välised teenusepakkujad valisid enda registreerimisriigiks seetõttu kõige madalama maksumääraga liikmesriigi, milleks üldjuhul oli Luksemburg (käibemaksumäär 15%).

Seetõttu oli Euroopa Liidu kõrgema maksumääraga liikmesriikides (nt Rootsis või Taanis, kus käibemaksumäär on 25%) registreeritud asukohta või püsivat tegevuskohta omavatel digitaalseid teenuseid pakkuvatel äriühingutel (e-poodidel) majanduslikult keeruline hoida teenuste hinda Euroopa Liidu väliste äriühingute pakutaval tasemel. Viimane on aga selgelt vastuolus Euroopa Liidu aluspõhimõtetega – tagada kaupade ja teenuste vaba liikumine ning ühtne siseturg.

Digitaalseid teenuseid osutatakse aga üldjuhul just piiriüleselt, mistõttu eelistasid Euroopa Liidu tarbijad eelkõige Euroopa Liidu väliste teenusepakkujate teenuseid. Kuivõrd enamik maailma suuremaid elektroonilise kaubandusega tegelevaid äriühinguid on registreeritud Ameerika Ühendriikides, tekkis neil ka selge eelis Euroopa Liidu teenusepakkujate ees.

Kuni 31.12.2014 kehtiva regulatsiooni järgi tuleb digitaalselt osutatavate teenuste käibe tekkimise koht (vastavalt ka maksumäär) määrata järgmiste reeglite alusel:

Tabel 1. B2B tehingute käibe tekkimise koht kuni 31.12.2014.

Tabel 2. B2C tehingute käibe tekkimise koht kuni 31.12.2014.

Alates 01.01.2015 kehtib Euroopa Liidus aga järgmine digitaalselt osutatavate teenuste käibe tekkimise koha määramise regulatsioon:

Tabel 3. B2B tehingute käibe tekkimise koht alates 01.01.2015.

Tabel 4. B2C tehingute käibe tekkimise koht alates 01.01.2015.

Lisaks on Euroopa Liit kehtestanud üksikasjalikud teenuse saaja isiku määramise, aga ka maksukohustuslasest ja mittemaksukohustuslasest teenuse saaja asukoha määramise eeldused. Vastavad sätted jõustuvad 01.01.2015.

Euroopa Liidu digitaalselt osutatavate teenuste käibemaksu regulatsiooni vastavus OECD digitaalselt osutatavate teenuste maksustamise aluspõhimõtetele

OECD peab selgelt esmatähtsaks nii B2B kui ka B2C tehingute puhul sihtkohamaa printsiibist lähtuvat maksustamist, kusjuures teenus tuleb OECD juhiste kohaselt maksustada just selles jurisdiktsioonis, kus seda tegelikult tarbitakse. Sellist asukohta on digitaalsete teenuste puhul võimatu üheselt määrata, ilma et see tooks kaasa ülemääraselt suured kulud maksumaksjale ning maksuhalduritele. Seetõttu pakub OECD välja lihtsustatud eeldused, kuidas määrata teenuse saaja asukoht. Kui OECD toetub eelkõige teenuse saaja elu- või asukohale, siis Euroopa Liit kehtestab alates 01.01.2015 märgatavamalt põhjalikumad reeglid teenuse saaja asukoha määramiseks. Sellega muudab Euroopa Liit digitaalsete teenuste käibemaksu regulatsiooni küll tõhusaks ja õiglaseks, suurendades nii käibemaksu neutraalsust kui ka regulatsiooni õiguskindlust, kuid muudab digitaalsete teenuste käibemaksuga maksustamise selgelt vähemefektiivseks.

Maksuefektiivsus võib aga osutuda palju tähtsamaks kui neutraalsus – riigi seisukohast ei täida ebaefektiivne maksusüsteem oma eesmärki, kuivõrd see ei too riigikassasse vajalikke tulusid. Samas ei saa maksuefektiivsust pidada maksu peamiseks eesmärgiks, kuna mitteneutraalne maks ei saa olla efektiivne. Käibemaksu efektiivsus tuleb aga eelkõige kõne alla piiriüleste tehingute puhul (nagu digitaalsed teenused), mil toote või teenuse edasimüüja peab enda tegevuse vastavusse viima mitme erineva jurisdiktsiooni maksuregulatsiooniga.

Digitaalselt osutatavate teenuste käibemaksu süsteem peab olema selge ja kindel, et maksumaksjal oleks enne tehingute tegemist võimalik arvutada tehingutelt tasumisele kuuluv maksusumma. Samamoodi peab maksude jõustamine olema ühtne ja universaalne. Praktilisest vaatepunktist lähtuvalt tähendab see aga, et maksusüsteem peaks olema sedavõrd lihtne, et iga maksumaksja saaks sellest aru. Samas – mida lihtsam on maksuregulatsioon, seda väiksem on selle vastavus õigluse põhimõttele. Normiderohke üksikasjalik maksuregulatsioon tagab küll õigluse, kuid sellisest regulatsioonist on keskmisel maksumaksjal keeruline aru saada. Reegliterohket maksuregulatsiooni on ka kulukas jõustada, samas kui maksusüsteemi tõhustus oleneb just selle jõustamisest.

Elektroonilise kaubanduse üks põhiline eelis klassikalise kaubanduse ees on olnud selle kiirus. 01.01.2015 jõustuvate reeglite rakendamine muudab aga elektroonilise kaubanduse aeglasemaks, kuivõrd klientide käest tuleb koguda täiendavaid andmeid. Sellised täiendavad andmed peaksid samas tagama käibe tekkimise koha võimalikult täpse määramise, mis omakorda viib maksutulude võimalikult täpsele jaotamisele. Sellegipoolest kaasnevad uute reeglitega paratamatult andmekaitseküsimused, mistõttu tuleb teenuseosutajatel teha täiendavaid kulutusi oma süsteemide vastavusse viimisel nii käibemaksu- kui andmekaitsedirektiiviga. Teenuste käibe tekkimise koha määramise muutmine sihtkohamaa printsiibist lähtuvaks toob kindlasti kaasa teenuseosutajatele halduskoormuse suurenemise. Käesoleva artikli autor on seisukohal, et teenuseosutajate halduskoormuse suurenemist ei leevenda ka väikese kontaktpunkti (Mini One Stop Shop ehk MOSS) rakendamisala laiendamine alates 01.01.2015.

Paindlikkuse aspektist vaadatuna vähendab järjest detailsem digitaalsete teenuste regulatsioon selle kohanemisvõimet uute tehnoloogiliste ja kaubanduslike arengutega. Arvestades printsiipide omavahelist suhet, peaks käibemaksusüsteemi lihtsus, efektiivsus ja neutraalsus olema aga tähtsamad kui paindlikkus. Seetõttu tuleb asuda seisukohale, et võimalikult üksikasjaliku digitaalsete teenuste nimekirjaga õiguskord on eelistatum käibemaksusüsteemi paindlikkusest. Selge, et Euroopa Liidu digitaalsete teenuste regulatsioon muutub alates 01.01.2015 vähem paindlikumaks, kuid selle eest suurendatakse käibemaksueeskirjade efektiivsust, lihtsust ja neutraalsust. Mida rohkem erinevaid võimalusi jäetakse liikmesriikide otsustada, seda paindlikum on õiguskord, kuid seda vähem efektiivse ja neutraalsena see töötab.

Euroopa Liidus 01.01.2015 jõustuvad käibemaksudirektiivi ja selle rakendusaktide muudatused peaksid kindlustama kõikide teenuseosutajate ühetaolise maksustamise, kaotama ühenduseväliste ettevõtjate konkurentsieelise Euroopa Liidu teenusepakkujate ees ning suurendama käibemaksu regulatsiooni efektiivsust ning lihtsust. Samas ei ole 01.01.2015 jõustuvate muudatustega tähelepanu pööratud teistele käibemaksu neutraalsuse aspektidele, välja arvatud üksikasjalik digitaalselt osutatavate teenuste klassifikatsioon. Käibemaksu neutraalsuse printsiip nõuab aga selgelt, et maksumäärad ei sõltuks sellest, milliste tehnoloogiliste vahendite või kaubanduslike kanalite kaudu kaupu või teenuseid osutatakse.

Ühtlustamata maksumäärad Euroopa Liidus muudavad piiriüleste digitaalsete teenuste osutamise keeruliseks – teenuseosutajad peavad Euroopa Liidu siseselt arvestama nii erinevate maksumäärade kui ka nende erinevate tasemetega. Käibemaksu neutraalsuse, efektiivsuse, tõhususe ja lihtsuse eesmärgil oleks asjakohane Euroopa Liidus käibemaksumäärad ühtlustada. On selge, et erinevate liikmesriikide vastuvõtlikkus käibemaksumäärade muutmisele on erinev, kuid kaaluda võiks digitaalselt osutatavate teenuste ühe määraga maksustamist Euroopa Liidus. See lihtsustaks märgatavalt teenuse osutajate ning liikmesriikide halduskoormust, teisalt aga ei tooks kaasa kogu käibemaksusüsteemi muutmist. Ühtne maksumäär tagab käibemaksu neutraalsuse, maksukogumise ja maksuarvestuse efektiivsuse ja lihtsuse ning teenuseosutajatel oleks selge arusaam, milline on tehingutega kaasnev maksukoormus.

Kindlasti vajab aga ülevaatamist diferentseeritud käibemaksumäärade süsteem, mis moonutab oluliselt käibemaksu neutraalsust. Vastavalt käibemaksudirektiivile maksustatakse digitaalselt osutatud teenuseid hariliku käibemaksumääraga, ent selliste teenuste materiaalsetele alternatiividele kohaldatakse vähendatud käibemaksumäärasid (nt raamatud ja perioodika). Mitmed uuringud[6] näitavad selgelt, et vähendatud maksumäärad ei aita efektiivselt kaasa nende sotsiaalsete ja majanduslike probleemide lahendamisele, mille tarbeks need kehtestati. Samuti on viimaste aastate jooksul märgatavalt kasvanud Euroopa Kohtusse jõudnud kohtuasjade arv[7], milles käsitletakse vähendatud maksumäärade õiguspärasust. Toetudes Euroopa Kohtu praktikale tuleb asuda seisukohale, et vähendatud maksumäärad moonutavad käibemaksu neutraalsust eelkõige just digitaalselt osutatavate teenuste seisukohast ega vasta Ottawa raamtingimustes esitatud nõuetele.

Kokkuvõte

Digitaalselt osutatavate teenuste maksustamisprobleemide lahendamine nõuab olulist rahvusvahelist koostööd maksustamisreeglite ühtlustamisel. Riigisisesed või piirkondlikud lahendused ei saa olla piisavad, kuivõrd elektrooniline kaubandus on piiriülene fenomen ning tehniliselt on väga raske – kui mitte võimatu – kindlustada, et Interneti abil teostatav kaubandus ei väljuks ühest maksujurisdiktsioonist. Käibe tekkimise koha määramise reeglid peavad üle maailma olema ühtlustatud, et tagada käibemaksu tõeline neutraalsus ning sarnaste kaupade ja teenuste ühetaoline maksustamine. Euroopa Liit liigub küll õiglase, õigusekindla ning lihtsalt ja üheselt arusaadava digitaalselt osutatavate teenuste käibemaksu regulatsiooni suunas, kuid endiselt jäävad lahendamata mitmed olulised käibemaksu neutraalsust ja efektiivsust puudutavad probleemid.

Euroopa Liidu käibemaksuregulatsioon kehtival ega 01.01.2015 jõustuval kujul ei ole tervikuna kooskõlas OECD Ottawa digitaalselt osutatavate teenuste maksustamise raamtingimustega. Selge on ka see, et ideaalset maksu ei olegi olemas. Seetõttu võib teatavate korrektuuride tegemisel olla aktsepteeritav, et Euroopa Liidus digitaalselt osutatavate teenuse käibemaksuga maksustamine ei vastagi kõigile rahvusvaheliselt kokku lepitud alusprintsiipidele.

[1] Nõukogu 28.11.2006 direktiiv nr 2006/112/EÜ.

[2] Nõukogu 15.03.2011 rakendusmääruse nr 282/2011 artikkel 7 (1).

[3] Nõukogu 28.11.2006 direktiivi nr 2006/112/EÜ artikkel 59 (2).

[4] OECD. Taxation and Electronic Commerce, Implementing the Ottawa Taxation Framework Conditions 2001, lk 45.

[5] OECD. Taxation and Electronic Commerce. Implementing the Ottawa Taxation Framework Conditions 2001, lk 45.

[6] Vt nt De La Feria, R. EU VAT Rate Structure: Towards Unilateral Convergence? Arvutivõrgus: http://www.sbs.ox.ac.uk/sites/default/files/Business_Taxation/Docs/Publications/Working_Papers/Series_13/WP1305.pdf, lk 21-23 viidatud UK-s ja Iirimaal läbi viidud empiirilised uuringud.

[7] Hiljutised nt C-502/13; C-479/13; C-219/13; C-454/12; C-108/11.